Interpretacja indywidualna prawa podatkowego w transakcjach M&A

Prawo podatkowe ma to do siebie, że zmienia się bardzo regularnie. Reguła ta, dotyczy także opodatkowania transakcji M&A.

Co więcej, nawet jeśli samo prawo się nie zmienia, to regularnie zmienia się praktyka organów podatkowych. Wszystko to powoduje, że stopień niepewności otoczenia podatkowego transakcji jest bardzo wysoki. Biorąc pod uwagę „typową” wartość transakcji – daje nam to „wybuchową” mieszankę.

Czy można się przed nią zabezpieczyć? Pierwszą linią obrony są oczywiście profesjonalni doradcy – radcowie prawni, doradcy podatkowi czy adwokaci. Dzięki posiadanym kompetencjom, mogą przeanalizować transakcję i ocenić jej skutki podatkowe.

Obok wsparcia doradczego, w wielu przypadkach warto również uzyskać urzędowy glejt potwierdzający prawidłowość naszego stanowiska podatkowego.

Jednym z takich glejtów, jest interpretacja indywidualna prawa podatkowego, której poświęcony będzie ten tekst.

Interpretacja indywidualna prawa podatkowego

Interpretacja indywidualna prawa podatkowego, to dokument, w którym organ podatkowy wypowiada się co do skutków podatkowych w naszej sprawie.

Interpretacje są wydawane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, chyba że pytasz o jeden z podatków lokalnych (np. od nieruchomości) – wtedy interpretację wydaje Twój prezydent miasta, burmistrz albo wójt gminy.

Każda interpretacja składa się z czterech głównych elementów:

1. opis zdarzenia, którego dotyczy interpretacja;
2. pytań podatnika;
3. stanowiska podatnika (odpowiedź na własne pytania) wraz z uzasadnieniem;
4. stanowiska organu podatkowego

Z wszystkimi interpretacjami wydawanymi przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej możesz zapoznać się w bazie EUREKA.

Czy warto się z nimi zapoznawać?

Jak najbardziej, ponieważ jest to bardzo wartościowe źródło wiedzy o aktualnej praktyce interpretacyjnej organów podatkowych, w szczególności w sprawach podobnych do planowanych lub realizowanych transakcji M&A.

Newsletter Podatki w M&A

Zanim jednak przejdziesz do lektury, zapraszam Cię do subskrypcji mojego newslettera „Podatki w M&A”. Jest to (chyba) jedyny na rynku newsletter poświęcony opodatkowaniu transakcji „spółkowych”.

Co znajdziesz w środku?

• Aktualne informacje o zmianach w przepisach podatkowych dotyczących transakcji M&A;
• Najnowsze orzeczenia sądów administracyjnych;
• Projekty legislacyjne, które mogą wpłynąć na struktury transakcyjne;
• Praktyczne przykłady z doradztwa podatkowego.

Newsletter ukazuje się co dwa tygodnie, w poniedziałki. Jeśli interesujesz się podatkami w kontekście transakcji spółkowych – warto być na bieżąco.

Procedura uzyskania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego

W jaki sposób uzyskać interpretację indywidualną? Należy złożyć o nią wniosek. 

W tym wniosku musisz opisać swoją „historię” (np. transakcję, którą planujesz), a następnie zadać organowi podatkowemu pytanie. Przykładowo:

Czy Przenoszone Działy stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji podział Wnioskodawcy nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT?

Na marginesie, jest to przykład z wniosku o interpretację, którą przygotowywałem dla swojego Klienta. Z samą interpretacją, możesz zapoznać się TUTAJ.

Po opisaniu naszej historii oraz zadaniu pytania (lub pytań) musimy wyrazić swoje stanowisko w sprawie oraz je uzasadnić.

Z takim wnioskiem zapoznaje się organ podatkowy, a następnie wydaje interpretację.

Czas trwania takiego projektu to najczęściej od 2 do 4 miesięcy.

Formalnie, organ podatkowy ma 3 miesiące na wydanie interpretacji. Natomiast z moich obserwacji wynika, że czas ten rzadko przekracza 2 miesiące. Jednocześnie, trzeba wziąć pod uwagę czas przygotowania wniosku (kilka tygodni) oraz fakt, że organ podatkowy może wezwać nas do jego uzupełnienia. To zdarza się bardzo często. 

Wniosek o interpretację składamy na formularzu urzędowym ORD-IN. Jeżeli natomiast występujemy w imieniu grupy osób (w ramach tzw. wniosku wspólnego) składamy ORD-WS.

Formularze te są bardzo niewygodne i na szczęście równie dobrze można złożyć wniosek bez formularza – byle tylko zawierał wszystkie pola znajdujące się w ORD-IN / ORD-WS.

Dlaczego warto ubiegać się o interpretację indywidualną prawa podatkowego?

Poniżej kilka (praktycznych) argumentów za wnioskowaniem o interpretacje indywidualne prawa podatkowego – w szczególności w kontekście transakcji „spółkowych”.

Ograniczenie ryzyka podatkowego transakcji

Pierwszym argumentem za pozyskiwaniem interpretacji indywidualnych, jest fakt, że znacząco ogranicza ona ryzyko podatkowe transakcji. Zastosowanie się do interpretacji nie może Ci zaszkodzić (art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej).

W praktyce oznacza to, że jeżeli zastosujesz się do interpretacji uzyskanej przed realizacją transakcji, nie poniesiesz negatywnych konsekwencji finansowych ani karnych skarbowych – nawet jeśli w przyszłości stanowisko organów podatkowych ulegnie zmianie.

Czy ta ochrona ma jakieś granice? Owszem. Trwa ona od dnia jej doręczenia, do dnia jej zmiany lub stwierdzenia wygaśnięcia.

Jeżeli po dniu zmiany interpretacji albo stwierdzenia jej wygaśnięcia dalej będziesz się do niej stosować, jedyne na co możesz liczyć, to ochrona przed postępowaniem karnym skarbowym oraz odsetkami za zwłokę.

Podobnie ma się rzecz z sytuacją, w której otrzymasz interpretację po zdarzeniu które w niej opisał*ś. Jeżeli zastosujesz się do takiej interpretacji, a następnie w wyniku postępowania podatkowego organ wyda decyzję, że należało się zachować zupełnie inaczej, uchylisz się jedynie od skutków w postaci odsetek oraz postępowania karnego skarbowego.

Na szczęśliwie, zmiany interpretacji lub stwierdzenia ich wygaśnięcia są w praktyce przypadkami dość rzadkimi.

Spór o prawo, a nie o liczby

Kolejny powód jest prozaiczny. Otóż, gdy przyjdzie do Ciebie kontrola podatkowa, to spierasz się z organem podatkowym o konkretne liczby. Ściślej, walczysz o to, czy po całym postępowaniu będziesz musiał* zapłacić podatek czy nie (rzecz jasna wraz z odsetkami)

W postępowaniu interpretacyjnym, spór ma charakter „abstrakcyjny”.

Innymi słowy, starasz się przekonać organ podatkowy do swojego poglądu na to, w jaki sposób stosować dany przepis podatkowy w kontekście Twojej sprawy. Nie masz więc perspektywy, że jeżeli się nie uda, to będziesz musiał zapłacić podatek z odsetkami do zapłaty.

Interpretacja indywidualna jest… tania.

Pomijając wynagrodzenie dla doradcy, który przygotuje wniosek o uzyskanie interpretacji indywidualnej, sama procedura jej uzyskania jest zwyczajnie tania.

Bazowa opłata urzędowa za wydanie interpretacji jest niska i wynosi zaledwie 40 złotych (art. 14f § 1 Ordynacji podatkowej). Kwota ta, podlega pomnożeniu o:

1. liczbę stanów faktycznych / zdarzeń przyszłych, których dotyczy wniosek;
2. liczbę osób, które składają wniosek

Zdaniem organów podatkowych, kwota ta podlega także pomnożeniu o liczbę pytań, które są objęte wnioskiem. Przykładowo, jeśli we wniosku zadasz trzy pytania, to płacisz 120 złotych. Takie stanowisko jest błędne (por. np. wyrok NSA z dnia 1 września 2022 r., II FSK 520/22), ale funkcjonuje w obrocie.

Natomiast nawet przy przyjęciu podejścia organów podatkowych, koszt uzyskania interpretacji pozostaje niski w porównaniu do potencjalnego ryzyka podatkowego „typowej” transakcji M&A.

Przykłady zastosowania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego w transakcjach M&A

Poniżej kilka przykładów, gdzie w praktyce transakcji M&A są stosowane interpretacje indywidualne. Nie jest to katalog wyczerpujący, niemniej – może dać pewien ogląd na to, jak bardzo użyteczny jest to instrument.

Pytania o ZCP

Częstą praktyką, jest składanie wniosków o interpretacje indywidualne, które mają za zadanie potwierdzić, że dany zespół składników majątkowych jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa (ZCP). Dlaczego to istotne? Ponieważ status danego zespołu składników majątkowych jako ZCP (lub nie) ma wpływ między innymi na to, czy:

1. transakcja sprzedaży jest opodatkowana VAT czy PCC;
2. podział spółki będzie neutralny podatkowo (zarówno po stronie spółki dzielonej, jak również spółki przejmującej);
3. aport majątku do spółki nie spowoduje nam powstania przychodu w CIT lub PIT
4. nabywca majątku będzie odpowiadał w jakikolwiek sposób za długi podatkowe zbywcy.

Pytania o neutralność podatkową restrukturyzacji

Niezależnie od tego czy mówimy o podziale, połączeniu czy wymianie udziałów, w założeniach są to transakcje podatkowo neutralne. Z drugiej strony, z roku na rok warunków neutralności podatkowej tych transakcji jest coraz więcej. Jednocześnie, są to transakcje nierzadko na majątku o wartości wieluset tysięcy złotych (minimum).

Idąc tym tokiem rozumowania wielu przedsiębiorców (oraz ich doradców) chce mieć temat zaopiekowany interpretacją indywidualną. Nawet jeżeli jesteśmy przekonani, że wszystkie warunki w przepisach spełniamy, to przecież nie zaszkodzi mieć na to „papier” z urzędu. Zwłaszcza, że interpretacje indywidualne są tanie.

Pytania otwierające walkę o nadpłatę podatku

Często jest tak, że daną transakcję można – w granicach tych samych przepisów – rozliczyć na kilka sposobów, co będzie nieść ze sobą różne skutki podatkowe. Najczęściej, mamy wtedy wersję korzystniejszą dla podatnika (ale bardziej ryzykowną) oraz wersję bezpieczną dla podatnika (ale mniej korzystną).

Weźmy dla przykładu wynagrodzenie earn-out. 

Jest to dodatek do ceny należnej sprzedawcy udziałów (akcji) jeśli sprzedawana przez niego spółka osiągnie po transakcji jakiś wynik finansowy.

Są dwie szkoły, jeśli chodzi o to, w jaki sposób to wynagrodzenie traktować z perspektywy kupującego:

1. bieżący, pośredni koszt uzyskania przychodów (obniżający nam wynik podatkowy „na bieżąco”) albo
2. jako koszt nabycia udziałów (obniżający nam zysk ze sprzedaży tych udziałów w przyszłości).

Korzystniejszą opcją jest rzecz jasna opcja nr. 1. Po pierwsze, pozwala ona obniżyć podatek z całej działalności kupującego, a po drugie, nie mrozimy kosztu do momentu sprzedaży kupionych udziałów (akcji).

Dzięki interpretacjom indywidualnym, możemy w pewnym sensie te opcje połączyć.

Mianowicie, możemy (asekuracyjnie) rozliczyć transakcję według opcji nr. 2, a następnie złożyć wniosek o interpretację indywidualną potwierdzającą, że prawidłowa jest opcja nr. 1. Gdy uzyskamy taką interpretację, możemy skorygować rozliczenia oraz dodać sobie koszty uzyskania przychodu za okres, w którym doszło do wypłaty wynagrodzenia earn-out.

Dzięki temu (w zależności od okoliczności) albo wygenerujemy nadpłatę podatku albo powiększymy stratę podatkową. 

Problemy związane z interpretacjami indywidualnymi

Czy interpretacja indywidualna to instrument doskonały? Absolutnie nie. Poniżej znajdziecie kilka przyczyn, dla których choć interpretacje indywidualne mogą być użytecznymi narzędziami, to trzeba je stosować świadomie.

Brak związania interpretacją

Interpretacja indywidualna prawa podatkowego, choć jest dokumentem urzędowym, to nie ma charakteru wiążącego. Innymi słowy, ani organy podatkowe, ani sądy nie są (formalnie) zobowiązane do uwzględnienia jej w treści swoich rozstrzygnięć.

Innymi słowy – możesz mieć interpretację podatkową, która potwierdzi że ścieżka „A” jest prawidłowa, ale organ może wydać decyzje, że prawidłowa była ścieżka „B”.

Nie ma to aż takiego znaczenia w sytuacji, w której uzyskasz interpretację przed transakcja. Przypomnę, że wtedy interpretacja jest tarczą zarówno w zakresie odsetek od podatku oraz sankcji karnych skarbowych.

Gorzej jest wówczas, gdy interpretację uzyskasz po transakcji – wtedy ochrona obejmuje jedynie odsetki oraz tematy karne skarbowe.

Nawiasem mówiąc, zasada braku związania wydaną interpretacją dotyczy także jej adresata. Innymi słowy, jeśli masz dostatecznie dużo odwagi, możesz zadziałać wbrew wydanej interpretacji.

Stan faktyczny musi być dobrze opisany.

Aby interpretacja indywidualna pełniła swoją funkcję, stan faktyczny (opis Twojej sytuacji) musi być opisany rzetelnie.

Oznacza to, że nie można opisywać rzeczy niezgodnych z rzeczywistością. Ryzykowne jest też pomijanie jakichś elementów transakcji.

Osłabianie interpretacji przez sam organ interpretacyjny

Kluczowym problemem wielu interpretacji indywidualnych prawa podatkowego jest to, że mieszają stan faktyczny z oceną prawną. Czasem jest to wina źle przygotowanego wniosku, a czasem jest to wina organu interpretacyjnego.

Omówię to w kontekście interpretacji dot. ZCP.

Żeby coś było ZCP musi mieć trzy „pola” wyodrębnienia – finansowego, organizacyjnego oraz funkcjonalnego.

Modelowo, wniosek o wydanie interpretacji w sprawie kwalifikacji majątku jako ZCP powinien mieć w stanie faktycznym opisany tenże ZCP ale bez odwoływania się do powyższych kryteriów wyodrębnienia.

To dlatego, że organ podatkowy jest związany stanem faktycznym (naszą historią) opisaną we wniosku. Jeżeli powiemy organowi, że dany majątek jest wyodrębniony funkcjonalnie, organizacyjnie oraz finansowo, to on będzie tym związany oraz w efekcie nie będzie mógł orzec, że ten majątek nie jest ZCP.

Tymczasem organ podatkowy „lubi” prosić o doprecyzowanie stanu faktycznego poprzez wskazanie, czy majątek o który pytamy jest wyodrębniony finansowo, organizacyjnie oraz funkcjonalnie.

Jeśli nie odpowiemy (albo odpowiemy, ale sprzeciwimy się temu pytaniu) organ może odmówić wydania interpretacji. Ściślej, pozostawi wniosek bez rozpoznania.

Jeśli odpowiemy, to interpretację najpewniej dostaniemy (i będzie ona formalnie pozytywna), niemniej wcale nie odpowie nam na interesujące nas pytanie, czy nasz majątek jest ZCP.

Odmowy wydawania interpretacji dotyczących restrukturyzacji

Znanym problemem dotyczącym interpretacji indywidualnych prawa podatkowego, o które wnioskuje się w związku z „transakcyjnymi” sprawami, jest odmawianie wydawania interpretacji indywidualnych.

Organ powołuje się tutaj na art. 14b § 5b pkt 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym:

5b. Odmawia się, w drodze postanowienia, wydania interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą:

1) stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 lub

Innymi słowy, chodzi o to, że organ podatkowy doszukuje się tutaj ryzyka zastosowania klauzuli GAAR do opisywanej transakcji.

Uzasadnione przypuszczenie, nie oznacza, że nasza transakcja jest objęta GAAR-em. Oznacza to tylko tyle, że organ interpretacyjny widzi cień ryzyka zastosowania klauzuli GAAR w naszej sprawie. Nie trzeba więc dużo, do odmowy wydania interpretacji na tej podstawie.

Jeżeli organ interpretacyjny odmówi wydania interpretacji, to mamy prawo to zaskarżyć do sądu. Niemniej, to przedłuża cały proces uzyskiwania interpretacji ani także nie gwarantuje, że interpretacja będzie pozytywna. Jest to bowiem walka o samo wydanie interpretacji. 

Często zadawane pytania

Poniżej odpowiedzi na często zadawane przez Klientów pytania dotyczące interpretacji indywidualnych prawa podatkowego.

Czy interpretacja indywidualna chroni przed klauzulą GAAR?

Nie – ochronę przed klauzulą GAAR daje wyłącznie opinia zabezpieczająca wydana przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej.

Czy mogę odwołać się od niekorzystnej interpretacji?

Tak – przysługuje Ci prawo do złożenia skargi do wojewódzkiego sądu administracyjnego na taką interpretację. Masz na to 30 dni od dnia doręczenia interpretacji. W zależności od sądu, czas rozpoznawania skargi wynosi od pół do półtora roku.

Czy interpretacją indywidualną mogę poznać stawkę VAT, którą należy zastosować?

Nie – do tego służy inny instrument podatkowy w postaci wiążącej informacji stawkowej.

Inne teksty, które mogą Cię zainteresować

Dziękuję za lekturę tego tekstu. Poniżej kilka innych artykułów, które potencjalnie mogą Cię zainteresować:

1. Restrukturyzacje spółek stosujących estoński CIT. W tym temacie, znajdziesz praktyczny przykład interpretacji indywidualnej, którą sporządziłem dla Klienta 🙂
2. Zorganizowana część przedsiębiorstwa (ZCP). Definicja i wpływ na opodatkowanie transakcji. Jak wspomniałem, jednym z istotnych zastosowań interpretacji indywidualnych prawa podatkowego, jest potwierdzenie, że dany majątek jest ZCP. W tym tekście dowiesz się, czym ten ZCP właściwie jest.
3. Klauzula GAAR w transakcjach M&A. Czy jest się czego obawiać? W tym tekście (z ewidentnym, świadomym clickbaitem w tytule) opowiadam o klauzulach SAAR przed którymi (pośrednio) można obronić się interpretacją indywidualną.

Co mogę dla Ciebie zrobić?

W tym tekście dowiedział*ś się, czy jest interpretacja indywidualna prawa podatkowego oraz dlaczego może być przydatna. Jeżeli chcesz taką uzyskać chętnie Ci pomogę. 

Przygotuję oraz sporządzę wniosek o interpretację indywidualną, a także – jeżeli będzie negatywna – pomogę Ci podjąć decyzję o jej zaskarżeniu. Jeśli się na to zdecydujesz, jestem gotowy bronić Twojego stanowiska przed sądami podatkowymi.

W tych sprawach zapraszam do kontaktu: damian.klosowicz@podatkiwmia.pl

Opisz swój problem, a ja przedstawię proponowane rozwiązanie oraz ofertę.